حسابرسى مستقل تحت قانون تجارت

رايج‌ترين نوع حسابرسى مستقل در ايران، حسابرسى است که نسبت به‌صورت‌هاى مالى شرکت‌ها تحت مقررات قانون تجارت به‌عمل مى‌آيد. اين‌گونه حسابرسى عمدتاً به‌عنوان جزئى از وظايف بازرسان انجام مى‌گردد و گزارش حسابرس نهايتاً به‌دست سهام‌داران مى‌رسد، ليکن بسيارى وقت‌ها تحت مقررات همين قانون ولى از طرف هيئت‌مديره انجام داده مى‌شود. لايحهٔ قانونى اصلاح قسمتى از قانون تجارت از اين لحاظ داراى ابهاماتى است که در مقام مقايسه با قوانين تجارت ساير کشورها، حسابرسى صورت‌هاى مالى شرکت‌‌ها را در ايران با بعضى مشکلات حرفه‌اى و عملى روبه‌رو ساخته است. قبل از ورود به اين بحث، لازم به يادآورى است که موضوع حسابرسى يا رسيدگى به حساب‌هاى شرکت‌هاى سهامي، نخستين بار در قانون تجارت ۱۳۱۱ ذکر گرديده است.


بديهى است موضوع حسابرسى براى شرکت‌هاى با مسؤوليت محدود ـ در صورتى‌که عدهٔ شرکاء آنها بيش از دوازده نفر باشد ـ و شرکت‌هاى مختلط سهامى نيز، در قانون تجارت ۱۳۱۱ پيش‌بينى شده است، ليکن با توجه به اينکه وظيفهٔ حسابرسى در اين‌گونه شرکت‌ها طبق قانون به عهدهٔ هيئت نظارى از بين خود شرکاء گذارده شده است. حسابرسى مقرر براى اين شرکت‌ها را نمى‌توان حسابرسى مستقل دانست.


در مورد شرکت‌هاى سهامى نيز تحت قانون مذکور ضرورتى نداشت که بازرس شخصى مستقل از شرکاء باشد، ليکن تحت لايحهٔ قانونى اصلاح قسمتى از قانون تجارت مصوب ۲۴ اسفند ۱۳۴۷ ضوابطى براى تشخيص استقلال بازرسان شرکت‌هاى سهامي، که وظيفهٔ حسابرسى مستقل را نيز عهده‌دار هستند، وضع گرديده است. به‌علاوه طبق ماده ۲۴۲ لايحهٔ قانونى مذکور، در شرکت‌هاى سهامى عام علاوه بر گزارشى که بازرسان شرکت حاوى اظهارنظر خود دربارهٔ صحت و درستى صورت دارائى و صورت‌حساب دورهٔ عملکرد و حساب سود و زيان و ترازنامه و هم‌چنين صحت مطالب و اطلاعات مندرج در گزارش مديران، به مجمع عمومى سهام‌داران تسليم مى‌کنند، گزارش حسابدار رسمى نيز مى‌بايستى به حساب سود و زيان و ترازنامهٔ شرکت ضميمه گردد. البته با لغو سمت حسابدار رسمى در سال ۱۳۵۹، چون تاکنون جانشينى براى سمت مذکور تعيين نشده، لذا وظيفهٔ اخير نيز منسوخ گرديده است.


همان‌طورى که گفته شد موضوع بازرس قانونى و وظيفه‌اى که به عهدهٔ او است، طبق مقررات لايحهٔ قانونى اصلاح قسمتى از قانون تجارت توأم با ابهاماتى است که جامعهٔ مالى کشور هنوز نتوانسته است راه‌حل مناسبى براى آن به‌دست بياورد. مشکل از آنجا ناشى مى‌شود که طراحان و نويسندگان لايحهٔ قانونى مذکور ظاهراً از مقام بازرس، نه يک حسابرس حرفه‌اى بلکه يک متخصص همه کاره در نظر داشته‌اند. اگرچه اهم وظايف او از نوع حسابرسى مى‌باشد.


شايد هم کسانى بگويند که براى مقام بازرس اصولاً هيچ‌گونه تخصصى در نظر نبوده است. چرا که به او اختيار داده شده است که در هر زمينهٔ لازم، از جمله در امر رسيدگى به‌صورت‌هاى مالى شرکت، از خدمات تخصصى ديگران استفاده نمايد. آنچه فعلاً در عمل اتفاق مى‌افتد آن است که در اکثر شرکت‌هاى عمده کسى را به سمت بازرس انتخاب مى‌کنند که حتماً از مسائل مالى و حسابدارى و بازرگانى و ادارهٔ امور شرکت‌ها اطلاع داشته باشد و بتواند صورت‌هاى مالى پايان سال و دفاتر و مدارک شرکت را شخصاً رسيدگى کند و نسبت به صحت و درستى آنها اظهارنظر نمايد.


ليکن از آنجا که قانون از همين شخص خواسته است که نسبت به محتواى گزارش هيئت‌مديره (يعنى عملکرد آنها) و اطلاعاتى که هيئت‌مديره در اختيار مجمع عمومى سهام‌داران قرار مى‌دهند نيز اظهارنظر نمايد، اين قسمت از قانون عملاً اجراء نمى‌گردد. براى آنکه اين هدف آن‌طورى که در قانون فعلى ذکر گرديده است برآورده شود، لازم است که اولاً بازرس شخصاً در ادارهٔ عمليات شرکت (مثلاً امر مهندسى يا توليد منسوجات و يا صنايع فولاد و غيره) تخصص داشته باشد، که اجماع اين‌گونه تخصص‌ها يا تخصص‌هائى که معمولاً در اختيار حسابرسان مى‌باشد چندان عملى نيست. به‌علاوه براى آنکه بازرس بتواند نسبت به عملکرد مديران از لحاظ کيفى اظهارنظر نمايد، لازم است عمدتاً در محل شرکت حضور داشته و در جريان تصميم‌گيرى مديران و عمليات و مديريت آنان دخيل باشد که در آن‌صورت نسبت به استقلال حرفه‌اى وى به احتمال زياد خدشه وارد خواهد شد.


از طرف ديگر، در زمينهٔ استقلال بازرسان اگرچه قانون بيش‌بينى‌هاى عمده به‌عمل آورده است، مع‌هذا از آنجا که براى ايفاء سمت بازرس، در عين حال هيچ‌گونه تخصص و يا صلاحيت حرفه‌اى پيش‌بينى نشده و در خصوص اينکه آيا بازرس بايستى از بين سهام‌داران باشد يا خارج از آنها، قانون ساکت مى‌باشد، لذا خارج از شرکت‌هاى شناخته شده بزرگ عملاً درصد نسبتاً بسيار کمى از شرکت‌هاى سهامى از وجود بازرسان حرفه‌اى و شايسته برخوردار مى‌باشند. امروزه در بيشتر شرکت‌هاى عمده عمل بازرسي، که شامل حسابرسى صورت‌هاى مالى و مدارک و اسناد مربوط به آنها نيز مى‌باشد، به وسيلهٔ افراد و مؤسسات حرفه‌اى که به‌دست آمده است شايد سبب شود که در تجديدنظرى که نهايتا‌ً در لايحهٔ قانونى اصلاح قسمتى از قانون تجارت به‌عمل خواهد آمد، اولاً قانون‌گذار به‌صورتى پيشِ‌بينى کند که حسابرسى صورت‌هاى مالى شرکت‌هائى که بزرگ‌تر از يک حد تعيين شده‌اى مى‌باشند حتماً توسط حسابرسان حرفه‌اي، مثلاً حسابداران مستقل عضو انجمن حسابداران خبرهٔ ايران به‌عمل آيد و ثانياً ابهاماتى که در اطراف انتخاب بازرسان و نحوهٔ انجام وظايف آنها و به‌خصوص برخى از مسؤوليت‌هاى آنها وجود دارد مرتفع گردد.